סוגיית המיסוי במכירת משק חקלאי

עורכי דין - מידע משפטי: מגזר חקלאי , מקרקעין - דיני מושבים - דיני מיסים - מיסוי משק חקלאי - אגודה שיתופית - דיני מקרקעין - מס שבח - יחידה מרכזית - מבנה עזר פיצול - תשלומי חובה - אגרות - מינהל

... לא אחת, עסקאות שנראות תמימות לחלוטין, טומנות בחובן "מוקשים" אשר יכולים להשליך על כדאיות העסקה ...

שלח שאלה בנושא לעורך דין

סוגיית המיסוי במכירת משק חקלאי
מאת: עו"ד תמיר יחיא ועו"ד אלי סלהוב

סוגיית המיסוי על עסקאות במקרקעין, הינה אחת מהסוגיות המורכבות ביותר בעולם המשפט. לא אחת, עסקאות שנראות תמימות לחלוטין, טומנות בחובן "מוקשים" אשר יכולים להשליך על כדאיות העסקה. צריך תמיד לזכור שכל עסקה אינה עומדת בפני עצמה, אלא קשורה בקשר גורדי לזאת שלפניה ולאלה שיגיעו אחריה. מאמר זה בא להציג חלק מהמורכבות שיכולה לבוא לידי ביטוי במשקים חקלאים, כמובן שמדובר בתקציר חלקי מאוד ולא ממצה אשר בא ללמד לתת דוגמאות כיצד תכנון נכון של מכירת נכסים בכלל ומשק חקלאי בפרט יכול לחסוך למוכר כסף רב.

טרם שנצלול למים העמוקים, נשוב ונדגיש כי מפאת קוצר היריעה האמירות כלליות מאוד ולכל "קביעה" ישנם חריגים רבים וחריגים לחריגים.

כאשר המחוקק בא למסות את אזרחי מדינת ישראל על עסקאות במקרקעין, הוא מצא לנכון להחריג מצבים שונים שלא יכללו במסגרת החוק. באופן כללי מאוד ניתן לומר כי המחוקק רצה להחיל את המיסוי על עסקאות בעלות אופי כלכלי ועל-כן כאשר מדובר בדירת מגורים יחידה ניתן בד"כ פטור במכירת דירת מגורים אחת לארבע שנים.

ישנם סוגים שונים של מיסים, אך העיקרי שבהם הוא מס השבח. עיקרו של מס זה הוא כשמו, מס על הרווח שצמח למוכר מהנכס משעת קנייתו עד ליום המכירה, כאשר אופן חישוב המס הוא נושא בפני עצמו. מה קורה בשעה שבעל משק רוצה למכור את מישקו? השאלה עולה משום שאילו היה מדובר בדירה לבדה הסוגיה הייתה פשוטה יותר שכן בעל הדירה היה מקבל ככל הנראה כאמור לעיל, פטור ממס השבח, אך כפי שידוע עם הדירה נמכרת חלקה א', חלקה ב', חלקה ג', זכויות באגודה וזכויות נוספות. מה מעמדן של זכויות אלה והאם יש להחיל עליהן את הפטור.

כאשר מס שבח בוחן עסקאות, הוא נוהג להסתכל עליהן במשקפיים "כלכליות", כלומר בודק את השווי האמיתי של העסקה על מרכיביה השונים. לדבר זה יש משמעות אקוטית כאשר מוכרים משקים, זאת משום שפקיד מס השבח מייחס את הפטור לדירה בלבד בעזרת טכניקות שנקראות "פיצול פיזי" ו"פיצול אנכי".
נביא דוגמא מספרית שתמחיש את הנאמר. כאשר נמכר משק אשר עליו דירה של 100 מ"ר במחיר מיליון דולר. מס שבח יעשה ראשית פיצול פיזי ראשון, כלומר יפריד לצורך הפטור, את חלקה ב' וג' מחלקה א'. הוא יעשה תחשיב כמה מתוך הסך של המיליון מיוחס לחלקות ב' וג' ועל סכום זה ישולם מס שבח מלא, אך הוא לא יסתפק בכך. על חלקה א' יתכן ויעשה מס שבח פיצול פיזי נוסף, באופן שיעביר קו דמיוני שיחצה את המגרש לשני חלקים או אפילו לשלושה כאשר החלק ללא הדירה ימוסה באופן רגיל כמו חלקות ב' וג' ואילו הפטור יחול על המגרש שייוחס לדירה בלבד, במקרה זה ניתן לבקש ממס שבח הנחה לפי ס' 49 ז' לחוק מיסוי מקרקעין בגובה "כפל פטור". כלומר הערך שנקבע לדירה יוכפל ועליו יינתן הפטור (עד לתקרה של 1,360,000 ₪ בקירוב). חשוב לציין שערך הדירה נקבע ע"י שמאי, וע"כ חשוב מאוד להשביח את הדירה ולעשות לה "מתיחת פנים" ככל שניתן טרם שיקבע שווי הנכס. כל שקל נוסף שיתווסף על ערך הדירה יוכפל בשתיים ולא ימוסה, עד לסכום התקרה כאמור.

אך הפיצולים עדיין לא הסתיימו, זאת משום שבמקרים רבים מדובר בבתים ישנים שע"פ התוכניות ניתן להרחיבם או לבנות בתים נוספים בחלקה. כך שבמשקפיים "כלכליות" כאשר מוכרים מגרש עם דירה שיש עליה זכויות בניה, התמורה שמתקבלת כוללת גם את זכויות הבניה ועל-כן יש לנכות את המרכיב הזה מסעיף הפטור, זהו למעשה הפיצול האנכי (זכויות בניה = גם ציפייה לקבל זכויות בניה תפעיל את הסעיף). קיימת אפשרות לפיצול נוסף כאשר למשק יש זכויות לקבל מגרש בהרחבה.

אם נחזור לדוגמא המספרית ייתכן מאוד מצב בו לאחר ניכוי חלקות ב' וג', חצי מחלקה א' ושווי זכויות הבניה שיש לדירה בחלקה א', ישאר פטור על חלק יחסי קטן מאוד מהתמורה שהתקבלה. במקרה כזה מדובר במאות אלפי שקלים שעלולים לרדת לטמיון.

אמנם את הפיצול הפיזי לגבי חלקות ב' וג' לא ניתן למנוע, אולם לגבי חלקה א' יש פתרונות שונים התלויים במצב המשק הנמכר. לדוגמא אם הבית הנמכר נמצא סמוך לאמצע החלקה, ובעזרת זכויות הבניה שניתנו לו בחלקה יכול המוכר לבנות גם בחלק השני של החלקה, הרי שבחלק מהמקרים ישתלם למוכר לממש את הזכות וזאת כדי למנוע פיצול פיזי של חלקה א' (שבהכרח מגדיל את החבות במס) והחלת הפטור על המגרש כולו.

סקירה קצרה של פסקי הדין העיקריים שניתנו בנושא זה מלמדת מספר דברים חשובים:

1.מבנים סמוכים לדירה העיקרית אשר משמשים את הדירה העיקרית כגון מחסן, בית בו גרה עובדת הסועדת את בעל המשק, יחשבו בד"כ כחלק מהדירה לצורך הפטור.
2.הפיצול הפיזי לא יחל לפני המקום בו מסתיימת החצר או הגינה של הבית. אולם גם כאן יש לקחת את הדברים בעירבון מוגבל, ישנו גבול לכמה חצר ניתן לייחס לדירה אחת.
3.חרף האמור לעיל, אם ע"פ התוכניות ניתן לפצל את החלקה לא יהיה מנוס מפיצול פיזי של מס שבח.
4.בהמשך לאמור בסעיף 3 לעיל, אם בפרקטיקה הנוהגת נוהגים לפצל את החלקה במשקים סמוכים, היא תפוצל גם אם אין לכך עדיין אישור בתוכניות.

חשוב לציין דבר נוסף, הפיצול האנכי נתון לשקול דעתו של מנהל מס שבח רק במקום שלדעתו התמורה הושפעה מזכויות הבנייה. כלומר שאם נצליח להראות שאין כדאיות כלכלית בבניה או שמסיבה כזו או אחרת לא ניתן טכנית לממש אותן הרי שייתכן ונצליח למנוע את הפיצול.

לסיכום: במאמר קצר זה שמנו את אור הזרקורים על סוג אחד של מס המשולם בעסקת מקרקעין. כפי שנאמר לעיל לא אחת, הסקירה אינה ממצה ומחייבת כלל וכלל (מה קורה לדוגמא כאשר על חלקה א' יותר מבית אחד), הנושא סבוך מאוד ולמעשה זהו אחד התחומים הבולטים בהם ייעוץ מוקדם טרם חתימת החוזה חוסך כסף רב. חשוב לדעת כי לאחר שנחתמת עסקה קשה מאוד להחזיר את המצב לקדמותו, וכשמגלים את ה"מוקש" כבר לא ניתן לדלג מעליו.
עוד יש לציין כי בעת מכירת משק ישנן הוצאות ותשלומי חובה נוספים, שסקירה זו אינה עוסקת בהם כגון: דמי הסכמה למנהל מקרקעי ישראל, תשלומים לסוכנות, לאגודה, לוועדה המקומית ועוד.

רשימה זו הינה למידע כללי וראשוני בלבד ואינה נועדה בשום מקרה לשמש כיעוץ משפטי ו/או כתחליף ליעוץ משפטי לכל מקרה ונסיבותיו. אין להסתמך על האמור מבלי להיוועץ עם עורך דין העוסק בתחום בטרם נקיטת כל פעולה או קבלת כל החלטה. הדברים נכונים למועד כתיבתם בלבד, ונכונותם עלולה להשתנות מעת לעת.

הערה: רשימה זו הינה למידע כללי וראשוני בלבד ואינה נועדה בשום מקרה לשמש כיעוץ משפטי ו/או כתחליף ליעוץ משפטי לכל מקרה ונסיבותיו. הדברים נכונים למועד כתיבתם בלבד, ונכונותם עלולה להשתנות מעת לעת.